Der Firmenwagen und die private Nutzung gehören in Deutschland zu den Dauerbrennern im Steuerrecht. Kaum ein anderes Thema hat eine so hohe praktische Bedeutung. Die Zuordnung zum Betriebs- oder Privatvermögen des Unternehmers entscheidet zunächst darüber, ob und in welcher Höhe die Kosten für ein Pkw als Betriebsausgaben steuerlich abzugsfähig sind. Wird ein Firmenwagen auch privat genutzt, muss der Unternehmer den Wert der sog. Nutzungsentnahme richtig ermitteln und versteuern. Zur Ermittlung von Umfang und Wert der privaten Nutzung bietet das EStG mit der 1 % Regelung und dem Fahrtenbuch grundsätzlich zwei Alternativen an.

Inhalt:

  1. Firmenwagen und private Nutzung richtig versteuern
  2. Nachweis der betrieblichen Nutzung bei gemischt genutzten Fahrzeugen
  3. Firmenwagen als gewillkürtes Betriebsvermögen
  4. Wert der privaten Nutzung bei überwiegend betrieblich genutztem Firmenwagen
  5. Wert der privaten Nutzung bei gewillkürtem Betriebsvermögen (betrieblicher Nutzungsanteil zwischen 10 % und 50 %)
  6. Ermittlung der Gesamtaufwendungen für ein Fahrzeug
  7. Betriebsausgaben für Fahrzeug im Privatvermögen
  8. Mehrere Fahrzeuge im Betriebsvermögen
  9. Elektro- und Hybrid-Fahrzeuge
  10. Weitere Anmerkungen zum Firmenwagen

1. Firmenwagen und private Nutzung richtig versteuern

Der Umfang der betrieblichen Nutzung eines Pkw entscheidet zunächst darüber, ob der Unternehmer das Fahrzeug ertragsteuerlich als Firmenwagen behandeln darf.

Neben der ausschließlich betrieblichen Nutzung eines Pkw sind folgende Fälle nach Anteil der betrieblichen Nutzung zu unterscheiden:

< 10 %> 10 %, aber < 50 %> 50 %
Pkw = zwingend Privatvermögen; Zuordnung zum Betriebsvermögen ausgeschlossen.Pkw = gewillkürtes Betriebsvermögen (Firmenwagen)Pkw = zwingend Betriebsvermögen (Firmenwagen)
Abzug der Fahrzeugkosten als Betriebsausgaben nicht möglichFahrzeugkosten in vollem Umfang und in voller Höhe = BetriebsausgabenFahrzeugkosten in vollem Umfang und in voller Höhe = Betriebsausgaben
Nutzungseinlage bei betrieblicher Nutzung i.H.v. EUR 0,30/kmUmfang und Wert der privaten Nutzung ist mit einem Fahrtenbuch zu ermitteln (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG)Wert der privaten Nutzung = 1 % vom inl. Listenpreis i.Z. der Erstzulassung zzgl. Sonderausstattung incl. USt (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG)
Nachweis der Betriebsausgaben: Formlose Aufstellung der gefahrenen km für betriebliche ZweckeFahrtenbuch dient auch als Nachweis, dass betriebliche Nutzung > 10 %Alternativ: Umfang und Wert private Nutzung ist mit Fahrtenbuch* zu ermitteln (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG)
* Fahrtenbuch wird nur anerkannt, wenn es ordnungsgemäß geführt ist; bei Fehlern kommt 1 % Regelung zur Anwendung

2. Nachweis der betrieblichen Nutzung bei gemischt genutzten Fahrzeugen

Bei gemischt genutzten Fahrzeugen ist der Nachweis der betrieblichen Nutzung und des Anteils der betrieblichen Nutzung im Vergleich zur privaten Nutzung in mehrfacher Hinsicht sehr bedeutend. Ein vollständiger Abzug der Fahrzeugkosten als Betriebsausgaben ist nur dann zulässig, wenn der betriebliche Nutzungsanteil den Wert von 10 % überschreitet.

Folgende Fahrten gehören hierbei zur betrieblichen Nutzung:

  • Betrieblich veranlasste Fahrten;
  • Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb;
  • Heimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung.

Liegt der betriebliche Nutzungsanteil zwischen 10% und 50 %, ist der Umfang der betrieblichen Nutzung mittels geeigneter Maßnahmen zu ermitteln und zu dokumentieren. Die private Nutzung des Firmenwagens muss dann mit den anteiligen tatsächlichen Kosten versteuert werden.

Der Unternehmer trägt die Darlegungs- und Beweislast. Er muss den betrieblichen und privaten Nutzungsanteil im Rahmen allgemeiner Darlegungs- und Beweislastregeln nachweisen, wobei die Führung eines Fahrtenbuchs dazu nicht zwingend erforderlich ist.

BMF-Schreiben zur ertragsteuerlichen Erfassung der Nutzung eines Firmenwagens zu Privatfahrten

Das Bundesfinanzministerium hat in dem BMF- Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl 2009 I S. 1326) folgende Vorgaben gemacht:

  • Der Nachweis bezüglich des Umfangs der betrieblichen Nutzung eines gemischt genutzten Fahrzeugs kann in jeder geeigneten Form erfolgen, auch mittels Eintragungen in einem Terminkalender, durch Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber den Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen sowie anderer Abrechnungsunterlagen.
  • Eine überwiegende betriebliche Nutzung (> 50 %) kann auch durch formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum von mindestens 3 Monaten glaubhaft gemacht werden. Darin sind Angaben über die betrieblich veranlassten Fahrten mit Angabe des jeweiligen Anlasses und der jeweils zurückgelegten Strecke sowie die Kilometerstände zu Beginn und Ende des Aufzeichnungszeitraums ausreichend.
  • Auf einen Nachweis der betrieblichen Nutzung können Sie verzichten, wenn sich bereits aus Art und Umfang der Tätigkeit eine betriebliche Nutzung von mehr als 50 % ergibt. Dies ist in der Regel bei Unternehmern der Fall, die das Fahrzeug typischerweise berufsbedingt benutzen oder zur Ausübung einer räumlich ausgedehnten Tätigkeit auf die ständige Benutzung des Fahrzeug angewiesen sind. Dies gilt z.B. für Taxiunternehmer, Handelsvertreter, Handwerker, Landtierärzte.
  • Ein Nachweis ist auch dann nicht erforderlich, wenn bereits die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb und die Heimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung mehr als 50 % der Kilometerleistung pro Jahr ausmachen.
  • Die erstmalige Ermittlung des betrieblichen Nutzungsumfangs kann auch für die folgenden Jahre verwendet werden, sofern zwischenzeitlich keine wesentlichen Veränderungen eingetreten sind. Hierzu zählt jedoch ein Wechsel der Fahrzeugklasse.

Teilweise überarbeitet gem. BMF-Schreiben vom 15.11.2012 (BStBl 2012 I S. 1099).

3. Firmenwagen als gewillkürtes Betriebsvermögen

Beträgt die betriebliche oder berufliche Nutzung des Fahrzeugs zwischen 10 % und 50 %, kann der Unternehmer es wahlweise dem Privatvermögen oder Betriebsvermögen zuordnen. Entscheidet er sich für die Zuordnung zum Betriebsvermögen, spricht man von gewillkürtem Betriebsvermögen. Die Zuordnung muss durch entsprechende Aufzeichnungen in der Buchführung klar und unmissverständlich dokumentiert werden.

Dieses Wahlrecht haben auch Unternehmer und Freiberufler, die ihren Gewinn mittels Einnahmen-Überschussrechnung § 4 Abs. 3 EStG ermitteln.

Die Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung gem. § 4 Abs. 3 EStG steht der Bildung gewillkürten Betriebsvermögens nicht entgegen (Änderung der Rechtsprechung).

BFH, Urteil vom 02.10.2003, IV R 13/03

Bei Zuordnung des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen sind sämtliche Fahrzeugkosten in voller Höhe als Betriebsausgaben abzugsfähig. Für die private Nutzung muss der Wert der Nutzungsentnahme ermittelt und den Betriebseinnahmen (wieder) hinzugerechnet werden. 

4. Ermittlung des Werts der privaten Nutzung bei überwiegend betrieblich genutztem Firmenwagen

Bei einem betrieblichen Nutzungsanteil von mehr als 50 % kann der Unternehmer den Wert der privaten Nutzung des Firmenwagens nach folgenden zwei Methoden ermitteln (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG):

  1. Anwendung der 1 % Regelung auf Basis des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich Sonderausstattung incl. Umsatzsteuer;
  2. Fahrtenbuchmethode; Nachweis durch ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch.

Die Wahl der Methode muss für das Wirtschaftsjahr einheitlich getroffen werden. Wechselt der Unternehmer während eines Wirtschaftsjahres das Fahrzeug, ist auch ein Wechsel der Ermittlungsmethode zulässig. Die Wahl kann bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt oder geändert werden.

Inländischer Listenpreis zuzüglich Sonderausstattung inclusive Umsatzsteuer

Für den pauschalen Nutzungswert i.S.d. der 1 % Regelug ist der inländische Listenpreis des Fahrzeugs im Zeitpunkt seiner Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung relevant. Der Listenpreis ist auf volle Hundert Euro abzurunden. Kann der inländische Listenpreis nicht ermittelt werden, ist dieser zu schätzen.

Zeitpunkt der Erstzulassung ist der Tag, an dem das jeweilige Fahrzeug das erste Mal zum Straßenverkehr zugelassen worden ist. Das gilt auch für gebraucht erworbene Fahrzeuge.

Unter dem inländischen Listenpreis im Zeitpunkt der Erstzulassung ist die an diesem Stichtag maßgebliche Preisempfehlung des Herstellers zu verstehen, die für den Endverkauf des tatsächlich genutzten Fahrzeugmodells auf dem inländischen Neuwagenmarkt gilt (BFH, Urteil vom 16.02.2005, VI R 37/04). Auch die Aufpreise für werkseitig zusätzlich eingebaute Ausstattungen sind mit den Werten anzusetzen, die sich aus der Preisliste des Herstellers ergeben. Sie erhöhen den Listenpreis des Fahrzeugs entsprechend. Mit der Anknüpfung an die Preisempfehlung des Automobilherstellers hat der Gesetzgeber eine stark vereinfachende, typisierende und damit für alle gleichen Fahrzeuge einheitliche Grundlage für die Bewertung der Nutzungsvorteile geschaffen. Deshalb bleiben individuelle Besonderheiten hinsichtlich Art und Nutzung des Firmenwagens grundsätzlich ebenso unberücksichtigt wie nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwertes. So erhöht der nachträgliche Einbau von Zusatzausstattung nicht die Bemessungsgrundlage der 1 % Regelung (BFH, Urteil vom 13.12.2012, VI R 51/11, m.w.N.).

BFH, Urteil vom 09.11.2017, III R 20/16

Schätzungsbefugnis der Finanzverwaltung

Nach § 162 Abs. 1 S. 1 AO kann das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen schätzen, soweit diese nicht ermittelt oder berechnet werden können. Der Begriff der Besteuerungsgrundlagen umfasst alle tatsächlichen Umstände, die für die Festsetzung einer Steuer von Belang sind. Gegenstand der Schätzung kann auch die Bewertung von Wirtschaftsgütern für Zwecke des Ertragsteuerrechts sein (BFH, Urteil vom 17.06.2005 zur Schätzung des üblichen Endpreises eines Gebrauchtwagens). Die Regelung lässt eine Schätzung auch unabhängig von den in § 162 Abs. 2 AO genannten Fällen einer Verletzung der Mitwirkungspflicht durch den Steuerpflichtigen zu. Dies kommt bei einem sachtypischen Beweisnotstand in Betracht.

Ein solcher Beweisnotstand besteht, wenn für das Fahrzeug kein inländischer Listenpreis vorhanden ist und auch nicht anhand eines bau- und typengleichen inländischen Fahrzeugs ermittelt werden kann.

BFH, Urteil vom 09.11.2017, III R 20/16

Erhöhung für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte

Kann der Firmenwagen auch für Fahrten zwi­schen Wohnung und erster Tätig­keits­stätte benutzt werden, erhöht sich der Wert der privaten Nutzung für jeden Kalen­der­monat um 0,03 % des obigen Lis­ten­preises für jeden Kilo­meter der Ent­fer­nung zwi­schen Wohnung und Arbeits­stätte. Dies gilt auch bei unregelmäßiger Nutzung.

Maß­ge­bend ist die kür­zeste benutz­bare Stra­ßen­ver­bin­dung. Der pau­schale Nut­zungs­wert ist nicht zu erhöhen, wenn der Unternehmer mehr­mals täglich zwi­schen Wohnung und erster Tätig­keits­stätte hin- und herfährt.

Für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb fällt auch dann eine Erhöhung um 0,03 % des inländischen Listenpreises des Fahrzeugs je Kalendermonat an, wenn der Unternehmer durchschnittlich weniger als 15 Fahrten pro Monat zwischen Wohnung und Betriebsstätte unternimmt (BFH, Urteil vom 12.06.2018, VIII R 14/15).

Kostendeckelung bei Anwendung der 1 % Regelung

Im Einzelfall kann der unter Anwendung der 1 % Regelung ermittelte Wert der privaten Nutzung über den tatsächlichen Kosten des Firmenwagens liegen. Hier ist der private Nutzungsanteil auf die tatsächlichen Kosten zu begrenzen (= Kostendeckelung gemäß BMF-Schreiben vom 18.11.2009, IV C 6 – S 2177/07/10004; BStBl 2009 I S. 1326).

Beispiel:

Rechtsanwalt Meier nutzt einen neu geleasten BMW 220i Cabrio zu mehr als 50 % für betriebliche Zwecke (Bruttolistenpreis 35.600 Euro). Im Wirtschaftsjahr 2019 sind 7.400 Euro Gesamtkosten angefallen. Der Firmenwagen wurde an 200 Tagen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte (Einfache Entfernung 27 km) genutzt. Ein Fahrtenbuch hat er nicht geführt.

Euro
1.Pauschaler Wertansatz für Fahrten zw. Wohnung und Betriebsstätte gem. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG35.600 € × 0,03 % × 27 km × 12 Monate=3.460,32
2.Privater Nutzungsanteil gem. 1 % Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG35.600 € × 1 % × 12 Monate=4.272,00
Summe aus 1. und 2.7.732,32
3.Prüfung der Kostendeckelung
Gesamtaufwendungen Firmenwagen7.400,00 Euro
Pauschale Wertansätze (Summe aus 1. und 2.)7.732,32 Euro
Höchstbetrag der pauschalen Wertansätze nach Kostendeckelung7.400,00

Die Entfernungspauschale für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte gem. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 i. V. m. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG i.H.v. EUR 1.620,00 (200 Tage × 27 km × 0,30 €) ist zu berücksichtigen.

Kostendeckelung auf 50 % der Gesamtaufwendungen

Auch wenn die Anwendung der 1 % Regelung seit 2006 eine überwiegende betriebliche Nutzung (d.h. > 50 %) voraussetzt, ist es verfassungsrechtlich nicht geboten, den so ermittelten Wert der Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen zu begrenzen (BFH, Urteil vom 15.05.2018, X R 28/15). Gegen das Urteil des BFH wurde Verfassungsbeschwerde eingelegt (Az. BVerfG: 2 BvR 2129/18).

5. Ermittlung des Werts der privaten Nutzung bei gewillkürtem Betriebsvermögen (betrieblicher Nutzungsanteil zwischen 10 % und 50 %)

Liegt der betriebliche Nutzungsanteil allerdings zwischen 10 % und 50 %, ist der Wert der privaten Nutzung des Firmenwagens gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 1 EStG anhand der tatsächlich angefallenen Fahrzeugkosten zu ermitteln (BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 527). In diesem Fall ist die Anwendung der 1 % Regelung seit 01.01.2006 nicht mehr zulässig. Dies gilt unabhängig davon, ob der Gewinn mit Bilanz oder durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt wird.

Zur Ermittlung der Gesamtkosten sind alle Fahrzeugkosten zu addieren. Hierzu zählen insbesondere folgende Kosten:

  • Abschreibung;
  • Beiträge für Kfz-Versicherung;
  • Laufende Kfz-Betriebskosten (Benzin, Wäsche etc.);
  • Kosten für Inspektionen und Kfz-Reparaturen;
  • Kfz-Steuer.

Die Gesamtkosten werden um die anteiligen Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb gekürzt und mit dem privaten Nutzungsanteil multipliziert. Der so ermittelte Wert entspricht dem Wert der Nutzungsentnahme, der den Betriebseinnahmen hinzuzurechnen und somit zu versteuern ist.

Diese Regelung gilt für alle Fahrzeuge, die ab 2006 oder früher neu angeschafft, gemietet oder geleast wurden.

6. Ermittlung der Gesamtaufwendungen für ein Fahrzeug

Zu den Gesamtaufwendungen für ein Fahrzeug gehören alle Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kraftfahrzeugs zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen (BFH-Urteil vom 14.09.2005, BStBl 2006 II S. 72).

Außergewöhnliche Fahrzeugkosten sind vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen.

Aufwendungen, die ausschließlich der privaten Nutzung zuzurechnen sind, sind vorab als Entnahme zu behandeln (z. B. Maut anlässlich einer privaten Urlaubsreise (BFH-Urteil vom 14.09.2005, BStBl 2006 II S. 72).

Eine Leasingsonderzahlung ist m.E. auch im Falle der Gewinnermittlung im Wege der Einnahmen-Überschußrechnung periodengerecht auf die Dauer der Laufzeit des Leasingvertrages zu verteilen.

7. Betriebsausgaben für Fahrzeug im Privatvermögen

Ist der Nachweis eines betrieblichen Nutzungsanteils von mindestens 50 % nicht möglich, ist die Zuordnung des Fahrzeugs zum Privatvermögen als Alternative zu prüfen. Dies kann im Einzelfall steuerlich günstiger sein und ist auf jeden Fall einfacher zu handhaben. Das Fahrzeug wird dann nicht in das Anlageverzeichnis aufgenommen.

Eine solche Prüfung empfiehlt sich vor allem dann, wenn das Fahrzeug bereits abgeschrieben ist oder ein gebrauchtes Fahrzeug erworben wird.

Für die betrieblichen Fahrten ist der Abzug der Dienstreisepauschale in Höhe von 0,30 EUR/km als Betriebsausgaben zulässig. Können im Einzelfall höhere Fahrzeugkosten pro km nachgewiesen werden, ist dieser Ansatz zu wählen. Dies gilt auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb.

Zum Nachweis genügt eine formlose Auflistung aller betrieblichen Fahrten mit Datum, Reiseziel, betrieblicher Veranlassung, km-Stand zu Beginn und zum Ende der betrieblichen Fahrt sowie gefahrene Kilometer. Ein Fahrtenbuch mit den strengen Anforderungen gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG ist nicht erforderlich.

Beim Verkauf des Fahrzeugs fällt kein Veräußerungsgewinn an, der zu versteuern ist.

8. Mehrere Fahrzeuge im Betriebsvermögen

Befinden sich mehrere Fahrzeuge im Betriebsvermögen des Unternehmers, sind einige Sonderregelungen zu beachten, die in einem gesonderten Beitrag dargestellt werden.

9. Elektro- und Hybrid-Fahrzeuge

Für Elektro- und Hybridfahrzeuge gibt es inzwischen zahlreiche Vergünstigungen, die einem gesonderten Beitrag dargestellt werden.

10. Weitere Anmerkungen zum Firmenwagen

Der § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist durch das Jahressteuergesetz 1996 vom 11.10.1995 (BGBl I 1995, 1250) in das Einkommensteuergesetz eingefügt worden (zum Gesetzgebungsverfahren vgl. Urteil des BFH vom 1.03.2001 IV R 27/00). Die Regelung bezweckt die vereinfachte Bewertung der privaten Nutzung betrieblicher Kraftfahrzeuge (vgl. die amtliche Gesetzesbegründung in BTDrucks 13/1686, S. 8). Sie enthält mit der darin statuierten 1 % Methode eine grundsätzlich zwingende, grob typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung (BFH, Urteil vom 13.10.2010 VI R 12/09). Es handelt sich um eine spezialgesetzliche Regel für die Bewertung einer Nutzungsentnahme, die mit der privaten Nutzung eines überwiegend betrieblich genutzten Fahrzeugs einhergeht.

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