Die Unternehmenssteuerreform 2008 brachte insbesondere für kleine und mittlere Unternehmen einige Belastungen, um damit die Senkung der Körperschaftssteuer von 25% auf 15% und der Gewerbesteuermesszahl für Kapitalgesellschaften von 5% auf 3,5 % zu finanzieren. 

Inhalt:

1. Senkung des Körperschaftssteuersatzes
2. Besteuerung der GmbH- Gesellschafter
3. Reichensteuer für Kaufleute und Freiberufler
4. Wegfall der degressiven Abschreibung
5. Neue Abschreibungsregeln für GWG
6. Umgestaltung der Ansparrücklage zum Investitionsabzugsbetrag
7. Neue Regeln zur Sonderabschreibung nach § 7g EStG
8. Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zinsaufwendungen
9. Änderung beim Abzug der Gewerbesteuer
10. Abschaffung des Staffeltarifs bei der Gewerbesteuer
11. Neue Regeln der Hinzurechnung bei der Gewerbesteuer
12. Ersatz des Halbeinkünfteverfahrens durch das Teileinkünfteverfahren
13. Neu: Steuervergünstigung für nicht entnommene Gewinne
14. Weitere Neuregelungen

Auf der einen Seite ist die Senkung des Körperschaftssteuersatzes auf 15% im internationalen Vergleich wettbewerbsfähig und bewirkt eine deutliche Besserstellung der Kapitalgesellschaften (z.B. GmbH) in steuerlicher Hinsicht. Auf der anderen Seite wurden durch die Unternehmenssteuerreform 2008 einige steuerliche Gestaltungsinstrumente abgeschafft und weitere Beschränkungen des Betriebsausgabenabzugs eingeführt. Ferner ergab sich durch die Einführung der Abgeltungssteuer ein erneuter Systemwechsel bei der Besteuerung der Einkünfte aus Kapitalvermögen.

1. Senkung des Körperschaftssteuersatzes

Bis zum Inkrafttreten der Unternehmenssteuerreform 2008 betrug der Körperschaftssteuersatz für Kapitalgesellschaften 25%, zuzüglich einem Solidaritätszuschlag von 5,5 % und der Gewerbesteuer zugunsten der Städte und Gemeinden. Insgesamt waren die Kapitalgesellschaften durchschnittlich mit einer Steuerquote von ca. 38,5% belastet.

Mit Inkrafttreten der Unternehmenssteuerreform 2008 verminderte sich der Körperschaftssteuersatz auf 15 % und die Gewerbesteuermesszahl von 5 % auf 3,5 %. Demgegenüber fiel jedoch die steuerliche Abziehbarkeit der Gewerbesteuer gem. § 23 KStG weg, sodass seitdem auch die Gewerbesteuer zu den nicht abziehbaren Betriebsausgaben gehört. Die Gesamtbelastung der Gewinne von Kapitalgesellschaften sank durch die Unternehmenssteuerreform 2008 von bisher rund 38% auf rund 30%.

2. Besteuerung der GmbH-Gesellschafter

a) Gewinnausschüttung

Die Gewinnausschüttung der GmbH an ihre Gesellschafter gehört weiter zu den steuerpflichtigen Kapitalerträgen, § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Die Besteuerung der Gewinnausschüttung ist jedoch davon abhängig, ob sich die Beteiligung der Gesellschafter am Stammkapital der GmbH in deren Privatvermögen oder in deren Betriebsvermögen befindet. Zu unterscheiden ist zwischen Abgeltungssteuer und dem Teileinkünfteverfahren. 

Abgeltungssteuer

Ab 2009 unterliegt die Gewinnausschüttung bei Privatleuten in voller Höhe der Abgeltungssteuer von 25%. Aufwendungen auf die Beteiligung sind nicht mehr als Werbungskosten abziehbar. Das bisherige Halbeinkünfteverfahren und die Versteuerung des hälftigen Anteils mit dem individuellen Steuersatz fallen weg.

Teileinkünfteverfahren

Befinden sich die GmbH-Anteile im Betriebsvermögen, bleibt die Gewinnausschüttung nach dem Teileinkünfteverfahren zu 40% steuerfrei und muss nur zu 60% mit dem individuellen Steuersatz versteuert werden. Damit zusammenhängende Aufwendungen können zu 60 % als Werbungskosten abgezogen werden.

b) Verkauf von GmbH-Anteilen:

Ab 2009 unterliegt der Veräußerungsgewinn beim Verkauf einer GmbH-Beteiligung unabhängig von der Haltedauer der Abgeltungssteuer von 25%, sofern die Beteiligung weniger als 1% am Stammkapital der GmbH beträgt. Beträgt die Beteiligung mindestens 1%, ist der Veräußerungsgewinn nach dem Teileinkünfteverfahren zu 40% steuerfrei und zu 60% mit dem individuellen Steuersatz zu versteuern.

Diese Neuregelungen gelten allerdings nur für Anteile, die ab 2009 erworben werden, § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Bei Erwerb vor 2009 bleibt es bei der bisherigen Rechtslage, nach der ein Veräußerungsgewinn nach Ablauf einer Haltedauer von 12 Monaten steuerfrei bleibt, sofern es sich um Beteiligungen im Privatvermögen handelt. Anderenfalls gilt bis 2008 das Halbeinkünfteverfahren mit seiner hälftigen Versteuerung des Veräußerungsgewinns als Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 17 EStG.

c) Darlehensgewährung an die GmbH

Gewähren Gesellschafter mit mindestens 10% Beteiligungsquote der GmbH ein Darlehen, unterliegen die vereinnahmten Zinsen nicht der Abgeltungssteuer von 25%. Die Zinsen müssen in der Steuererklärung angegeben und mit dem individuellen Steuersatz versteuert werden, § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG.

3. Reichensteuer für Kaufleute und Freiberufler ab 2008

Ab einem zu versteuernden Einkommen von

• 52.152,– Euro bei Alleinstehenden und
• 104.304,– Euro bei Verheirateten

wird jeder zusätzlich verdiente Euro gleichmäßig mit einem Spitzensteuersatz von 42 % belastet.

Zum 1.1.2007 wurde der Spitzensteuersatz auf das zu versteuernde Einkommen oberhalb von 250.000,– EUR bzw. 500.000,– EUR (bei Verheirateten) auf 45% angehoben, § 32a Abs. 1 EStG 2007. Die sog. Reichensteuer galt jedoch noch nicht für Einkünfte aus Gewerbebetrieb, selbstständiger Arbeit sowie Land- und Forstwirtschaft. Die Befreiung von der Zusatzbelastung erfolgte mittels eines Entlastungsbetrags, der nur für das Jahr 2007 gilt, § 32c EStG 2007.

Ab dem 1.1.2008 wird das zu versteuernden Einkommen von mehr als 250.000,– EUR bzw. 500.000,– mit dem Spitzensteuersatz von 45% belastet. Der bisherige Entlastungsbetrag für Einkünfte aus Gewerbebetrieb, selbstständiger Arbeit sowie Land- und Forstwirtschaft fällt ersatzlos weg, § 52 Abs. 44 EStG 2007.

4. Wegfall der degressiven Abschreibung

Für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens konnte bisher anstelle der linearen Abschreibung die degressive Abschreibung in Anspruch genommen werden. Diese betrug

• bei Anschaffung im Zeitraum vom 1.1.2006 bis 31.12.2007 30% der Anschaffungskosten oder Herstellungskosten bzw. des jeweiligen Restbuchwerts, höchstens das Dreifache der linearen AfA;
• bei Anschaffung vor dem 1.1.2006 20% der Anschaffungskosten oder Herstellungskosten bzw. des jeweiligen Restwerts, höchstes das Zweifache der linearen Abschreibung.

Die degressive Abschreibung hatte den Vorteil, dass sie in den ersten Jahren nach der Investition zu einem höheren Abschreibungsbetrag führte. Ab dem 1.1.2008 ist nur noch die lineare gleichmäßige Verteilung der Abschreibung auf die Nutzungsdauer zulässig, § 52 Abs. 21a EStG 2008.

Achtung: Die degressive Abschreibung ist über 2007 hinaus zulässig für Wirtschaftsgüter, die noch im Jahre 2007 oder vorher anschafft wurden. Entscheidend ist der Zeitpunkt der Lieferung.

Update: Vgl. die Übergangsregelung durch das Konjunkturprogramm 2009.

5. Neue Abschreibungsregeln für GWG

Die Anschaffungskosten oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern mit einer Nutzungsdauer von mehr als einem Jahr müssen grundsätzlich auf die Jahre der Nutzung verteilt werden. Nur im Falle geringwertiger Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten oder Herstellungskosten von nicht mehr als 410,– Euro (GWG) konnten diese im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt werden, § 6 Abs. 2 EStG.

Ab 2008 gilt für die Anschaffung oder Herstellung geringwertiger Wirtschaftsgüter (GWG) folgende Neuregelung:

• Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten oder Herstellungskosten bis 150,– EUR müssen sofort als Betriebsausgaben abgesetzt werden, § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG 2008;
• Für Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten oder Herstellungskosten von mehr als 151,– EUR bis zu 1.000,– EUR ist ein Sammelposten zu bilden, der über 5 Jahre mit jeweils 20 % gewinnmindernd aufzulösen ist, § 6 Abs. 2a EStG 2008.

6. Umgestaltung der Ansparrücklage zum Investitionsabzugsbetrag

Die Ansparrücklage wurde durch die Unternehmenssteuerreform 2008 komplett umgestaltet und durch das System des Investitionsabzugsbetrags ersetzt. Die Änderungen kommen einem Systemwechsel gleich, weil sowohl die Bildung als auch die Auflösung des Investitionsabzugsbetrages zukünftig außerhalb der Bilanz bzw. außer der Gewinnermittlung erfolgt. Angesichts der Fülle der Änderungen in diesem Bereich habe ich in einem gesonderten Beitrag ausführliche Erläuterungen zum neuen Investitionsabzugsbetrag zusammengefasst.

7. Neue Regeln zur Sonderabschreibung nach § 7g EStG

Ausführliche Erläuterungen zu den neuen Regeln zur Sonderabschreibung bietet ein gesonderter Beitrag.

8. Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zinsaufwendungen

Ab 01.01.2008 wird eine sog. Zinsschranke neu eingeführt, die sich am Saldo aus Zinsaufwendungen und Zinserträgen orientiert. Ist der Saldo aus Zinsaufwendungen und Zinserträgen größer als 1 Million Euro, dürfen Schuldzinsen nur noch in Höhe der Zinserträge uneingeschränkt und darüber hinaus bis zu 30 % des Gewinns vor Zinsen, Steuern und Abschreibungen (Ebita) als Betriebsausgaben abgezogen werden. Der Restbetrag des Zinssaldo kann zeitlich unbefristet vorgetragen werden, § 4h EStG 2008. Mit der neuen Regelung soll verhindert werden, dass Unternehmen mit ausländischen Beteiligungen mittels einer hohen Fremdfinanzierung Gewinne ins Ausland verlagern.

9. Neu: Gewerbesteuer = nicht abziehbare Betriebsausgaben

Natürliche Personen mit Einkünften aus Gewerbebetrieb konnten bisher die gezahlte Gewerbesteuer im Rahmen der Einkommensbesteuerung in Höhe des 1,8-fachen des festgesetzten Gewerbesteuermessbetrages anrechnen, § 35 EStG. Ferner war die gezahlte Gewerbesteuer bei der Einkommensteuer,  Körperschaftsteuer und Gewerbsteuer als Betriebsausgabe abziehbar.

Neu: Ab 2008 ist die gezahlte Gewerbesteuer bei der Ermittlung des einkommensteuerpflichtigen Gewinns nicht mehr als Betriebsausgabe abziehbar, § 4 Abs. 5b EStG 2008. Gleiches gilt bei der Ermittlung der gewerbesteuerpflichtigen Ertrags und des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens. Damit gehört die Gewerbesteuer zukünftig zu den nicht abziehbaren Betriebsausgaben. Zum Ausgleich erfolgt eine Anrechnung der gezahlten Gewerbesteuer in Höhe des 3,8-fachen des festgesetzten Gewerbesteuermessbetrages, allerdings begrenzt auf die tatsächlich gezahlte Gewerbesteuer, § 35 EStG 2008.

Achtung: Es ergibt sich maximal ein Anrechnungsbetrag von 13,3% des Gewerbeertrages. Bei einem Gewerbesteuerhebesatz bis zu 400% und einem Spitzensteuersatz von 45% wird eine vollständige Entlastung von der Gewerbesteuerschuld erreicht. Bei einem höheren Gewerbesteuerhebesatz entsteht eine Steuermehrbelastung, bei niedrigerem Gewerbesteuerhebesatz wird die Anrechnung auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer begrenzt.

10. Abschaffung des Staffeltarifs bei der Gewerbesteuer

Ab 2008 wird der Staffeltarif bei der Gewerbesteuer für Einzelunternehmer und Personengesellschaften abgeschafft. Stattdessen wird die Steuermeßzahl bei der Gewerbesteuer einheitlich auf 3,5 % festgelegt. Bei Kapitalgesellschaften beträgt die Steuermesszahl zukünftig 3,5 %, § 11 Abs. 2 GewStG 2008.

Die Gewerbesteuerbelastung der Einzelunternehmer bis zu einem Gewerbeertrag von rund 105.000,– EUR wird zukünftig steigen. Dies wiegt umso schwerer, als die Gewerbsteuer künftig nicht mehr als Betriebsausgaben abziehbar ist.

11. Neue Hinzurechnungsregeln bei der Gewerbesteuer

Bei der Ermittlung des gewerbesteuerpflichtigen Gewerbeertrags waren bestimmte Positionen der Gewinn- und Verlustrechnung (bzw. im Rahmen der Gewinnermittlung) dem Gewinn wieder hinzuzurechnen, insbesondere die Hälfte der Dauerschuldzinsen, Renten und dauernde Lasten, Gewinnanteile des echten stillen Gesellschafters und die Hälfte bestimmter Miet- oder Pachtzinsen, § 8 GewStG.

Ab 2008 wird die Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer erweitert, indem sämtliche Finanzierungsaufwendungen zu 25% dem Gewinn hinzugerechnet werden, soweit sie einen Freibetrag von 100.000,– EUR überschreiten, § 8 GewStG 2008. Künftig sind dem Gewinn folgende Entgelte für Schulden hinzuzurechnen, die wirtschaftlich mit dem Betrieb zusammenhängen:

• Renten und dauernde Lasten;
• Gewinnanteile des stillen Gesellschafters;
• 1/5 der Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten, die auf bewegliche Wirtschaftsgüter entfallen;
• 3/4 der Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten, die auf nicht bewegliche Wirtschaftsgüter entfallen;
• 1/4 der Aufwendungen für Konzessionen und Lizenzen.

Falls die Summe der Finanzierungsaufwendungen unter 100.000,– Euro liegt, erfolgt keine Hinzurechnung, anderenfalls wird der Betrag über 100.000,– EUR mit 25 % dem Gewinn hinzugerechnet.

Betroffen sind hiervon auch Unternehmen als Leasingnehmer. Ab 2008 ist der Zinsanteil der Leasingraten nicht mehr abzugsfähig und beträgt für mobile Wirtschaftsgüter (insbesondere Pkw) 20 % der Leasingrate, für Immobilien 75 %.

Gehören zum betrieblichen Gewinn steuerpflichtige Beteiligungserträge aus einer Kapitalgesellschaft (Dividenden, Gewinnausschüttungen), wird der Gewerbeertrag um die Nettoerträge gekürzt. Ab 2008 ist jedoch Voraussetzung, dass die Beteiligung zu Beginn des Jahres mindestens 15 % beträgt.

12. Teileinkünfteverfahren ersetzt Halbeinkünfteverfahren

Einkünfte aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften sind aufgrund des Halbeinkünfteverfahrens nur zur Hälfte steuerpflichtig und bleiben zur anderen Hälfte steuerfrei. Dies gilt sowohl für laufende Erträge als auch für Veräußerungsgewinne, § 3 Nr. 40 EStG.

Mit Einführung der Abgeltungssteuer ab 2009 wird für Privatleute das Halbeinkünfteverfahren sowie die Spekulationsfrist abgeschafft. Für Kapitalanlagen im Betriebsvermögen wird das Halbeinkünfteverfahren durch das Teileinkünfteverfahren ersetzt. 60% der Dividenden und Veräußerungsgewinne sind dann mit dem individuellen Steuersatz zu versteuern und 40 % bleiben steuerfrei. Damit zusammenhängende Aufwendungen sind zu 60 % als Betriebsausgaben absetzbar.

Die Neuregelung gilt für Beteiligungen und Aktien, die ab 2009 erworben werden, § 3 Nr. 40 EStG 2008.

Das Teileinkünfteverfahren gilt auch für Privatanleger mit Beteiligungen an Kapitalgesellschaften in Höhe von mindestens 1 % des Grundkapital innerhalb der letzten fünf Jahre.

13. Neu: Steuervergünstigung für nicht entnommene Gewinne

Ausführliche Erläuterungen zur Steuervergünstigung für nicht entnommene Gewinne bietet ein gesonderter Beitrag.

14. Weitere Neuregelungen

a) Neue Besteuerung von Kapitalerträgen durch Abgeltungssteuer

Ab 2009 werden die Kapitalerträge unabhängig von den übrigen Einkünften besteuert, der Umfang der steuerpflichtigen Kapitalerträge wird auf bisher steuerfreie Erträge und Veräußerungsgewinne ausgeweitet, die Besteuerung vereinheitlicht und mittels Abgeltungssteuer deutlich vereinfacht. Ausführliche Erläuterungen zur Abgeltungssteuer finden Sie in einem gesonderten Beitrag.

b) Neue Definition für Private Veräußerungsgeschäfte

Ab 2009 gehören Veräußerungsgeschäfte mit Kapitalanlagen sowie Termingeschäfte zu den Einkünften aus Kapitalvermögen.

Private Veräußerungsgeschäfte sind ab 2009 nur noch

• Veräußerungsgeschäfte mit Häusern, Wohnungen und Grundstücken oder Anteilen hieran, sofern der Zeitraum zwischen Anschaffung und Verkauf nicht mehr als zehn Jahre beträgt, § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG;
• Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, sofern der Zeitraum zwischen Anschaffung und Verkauf nicht mehr als ein Jahr beträgt, § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

c) Neuregelung des Kontenabrufverfahrens

Das seit 01.04.2005 geltende Kontenabrufverfahren gem. § 93 Abs. 7 und 8 AO 2007 wird neu geregelt.