Die Sachgründung der GmbH durch Einbringung des Einzelunternehmens ist unter Berücksichtigug der Vor- und Nachteile eine echte Alternative zur Ausgliederung des Einzelunternehmens gem. Umwandlungsgesetz (UmwG). Im Falle der Einbringung des Einzelunternehmens zur Neugründung der GmbH handelt es sich rechtlich um eine Sachgründung, bei der die Aufbringung des Stammkapitals der GmbH durch Einbringung des Handelsgeschäfts erfolgt.

Der wesentliche Unterschied zur Ausgliederung des Einzelunternehmens zur Neugründung der GmbH besteht darin, dass es sich bei der Einbringung um keinen Fall der (partiellen) Gesamtrechtsnachfolge handelt. Infolgedessen Auch die Übernahme von Schulden des Einzelunternehmers durch die GmbH bedarf der Zustimmung der Gläubiger gem. §§ 414, 415 Abs. 1 BGB. Anderenfalls haftet der Inhaber des Einzelunternehmens weiterhin unbeschränkt persönlich für die bestehenden Verbindlichkeiten.

Inhalt:

  1. Vorbemerkungen zur Sachgründung der GmbH
  2. Vorbereitung der Sachgründung durch Einbringung des Einzelunternehmens
  3. Einzelheiten zur Sachgründug einer GmbH
  4. Rechtsgrundlagen zur Sachgründung der GmbH durch Einbringung eines Einzelunternehmens
  5. Anwendungsvoraussetzungen der §§ 20 UmwStG
  6. Erstberatung zur Sachgründung einer GmbH

1. Vorbemerkungen zur Sachgründung der GmbH

Existenzgründer in Deutschland beginnen ihre unternehmerische Tätigkeit sehr oft als Einzelunternehmer oder in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), ohne über die rechtlichen und steuerlichen Konsequenzen ihrer Rechtsformwahl nachzudenken. Beide Unternehmensformen sind in der Regel günstig und schnell gegründet. In den meisten Fällen genügt schon eine Gewerbeanmeldung bei der Gemeinde oder Stadt.

Damit verbunden ist die persönliche Haftung der Unternehmer, die sich mit einer Haftpflichtversicherung nicht vollständig absichern lässt. Mit dem wirtschaftlichen Erfolg wachsen dann die Ansprüche und Sicherheitsbedürfnisse des Inhabers oder der Gesellschafter. Spätestens zu diesem Zeitpunkt kommt der Gedanke, das bisherige Einzelunternehmen oder die GbR in eine GmbH umzuwandeln oder einzubringen, um die Vorteile der GmbH gegenüber dem Einzelunternehmen zu nutzen.

Für die steuerneutrale Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH bietet der Gesetzgeber einige Varianten an, deren Vor- und Nachteile im Einzelfall gegeneinander abzuwägen sind. Anders als die Ausgliederung eines Einzelunternehmens in eine GmbH ist die Einbringung auch ohne vorherige Eintragung der Firma im Handelsregister möglich.

Nachfolgend geht es um die Sachgründung der GmbH durch Einbringung des Einzelunternehmens, die unter Einhaltung der Voraussetzungen gem. § 20 UmwStG wie die Ausgliederung zu Buchwerten steuerneutral möglich ist. Ein Sonderfall ist die Einbringung des Besitzunternehmens in eine GmbH zur Beendigung der Betriebsaufspaltung. Die Sachgründung einer UG (haftungsbeschränkt) durch Einbringung des Einzelunternehmens scheidet dagegen aus.

2. Vorbereitung der Sachgründung durch Einbringung des Einzelunternehmens

Bei der Gründung einer GmbH sind im Gegensatz zum Einzelunternehmen oder zur Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) einige Formalitäten zu beachten und verschiedene Phasen der Gründung zu unterscheiden. Auch die Gründungskosten sind bei der GmbH deutlich höher als beim Einzelunternehmen oder bei der Gesellschaft bürgerlichen Rechts.

Man kann eine GmbH im Wege der Bar- oder Sachgründung errichten, aber auch als gemischte Bar- und Sachgründung. In allen Fällen ist mindestens ein Stammkapital in Höhe von EUR 25.000,00 festzulegen und der Gesellschaft unbelastet zur Verfügung zu stellen. Ungeachtet dessen ergeben sich bei der Sachgründung einige Unterschiede zur Bargründung einer GmbH, die insbesondere die Aufbringung des Stammkapitals betreffen.

Im Falle der GmbH-Gründung mit einem Gesellschafter dauert der Vorgang bis zur Eintragung der Gesellschaft im Handelsregister idealerweise weniger als 10 Tage. Bei mehreren Personen ist etwas mehr Vorbereitung nötig, um alle Wünsche und Interessen der Gesellschafter in dem Gesellschaftsvertrag angemessen zu berücksichtigen. Auch die familiären Verhältnisse der Gründungsgesellschafter spielen hier eine Rolle.

Die Sachgründung der GmbH durch Einbringung eines Einzelunternehmens erfordert ebenfalls etwas mehr Vorbereitungszeit.

3. Einzelheiten zur Sachgründung einer GmbH

Für die Sachgründung einer GmbH durch Einbringung des Einzelunternehmens sind folgende Schritte bzw. Unterlagen erforderlich:

  • Notarielles Gründungsprotokoll einschließlich des Gesellschaftsvertrages der GmbH;
  • Einbringungsvertrag zwischen einbringendem Inhaber des Einzelunternehmens und GmbH;
  • Sachgründungsbericht und Nachweise zur Werthaltigkeit der Sacheinlage;
  • Handelsregisteranmeldung der Sachgründung.

Zum Zwecke der Sachgründung einer GmbH ist grundsätzlich jeder Vermögensgegenstand tauglich, sofern dessen Wert mindestens dem Nennbetrag der übernommenen Geschäftsanteile entspricht (§ 8 Abs. 1 Nr. 5 GmbHG). Dazu gehören bewegliche und unbewegliche Sachen, immaterielle Wirtschaftsgüter (z.B. Patente), Forderungen aller Art sowie Sachgesamtheiten (Handelsgeschäfte, Betriebe oder Betriebsteile eines Unternehmens).

Der Gegenstand der Sacheinlage und der Nennbetrag der dafür übernommenen Geschäftsanteile sind im Gesellschaftsvertrag klar und eindeutig zu bestimmen (§ 5 Abs. 4 GmbHG).

Einbringungsvertrag

Zur Erfüllung der Sacheinlageverpflichtung ist im Falle der Einbringung des Einzelunternehmens eine Einzelübertragung sämtlicher Vermögenswerte erforderlich, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören. Dies geschieht durch Abschluss eines Einbringungsvertrages zwischen dem Einbringenden und der aufnehmenden GmbH. Der Einbringungsvertrag kann entweder Teil des Gründungsprotokolls sein (als Anlage) oder in einer gesonderten Urkunde abgeschlossen werden. Letzteres bietet sich an, wenn für die Übertragung der einzubringenden Vermögensgegenstände keine notarielle Beurkundung erforderlich ist.

Hierbei sind die für die Übertragung der Vermögenswerte maßgeblichen Regelungen und Formvorschriften zu beachten.

  • Übertragung beweglicher Sachen gem. §§ 929 ff BGB;
  • Abtretung von Forderungen und ähnlicher Rechte gem. §§ 398 ff, 413 BGB;
  • Auflassung und Eigentumsübertragung bei Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten gem. §§ 873 ff, 925 ff BGB.

Insbesondere bei der Einbringung des Einzelunternehmens ist darüber hinaus auf folgende Details zu achten:

  • Vollständige Erfassung und genaue Bezeichnung aller zu übertragenden Vermögensgegenstände;
  • Zustimmung bzw. Genehmigung der jeweiligen Vertragspartner hinsichtlich Übernahme von Schulden und laufender Vertragsverhältnisse durch zu achten (§§ 414, 415 Abs. 1 BGB).

In der Praxis wird im Einbringungsvertrag regelmäßig auf die in der Einbringungsbilanz ausgewiesenen Aktiva und Passiva Bezug genommen, ggf. ergänzt durch ein Anlageverzeichnis und sonstige Anlagen.

4. Rechtsgrundlagen zur Sachgründung der GmbH durch Einbringung eines Einzelunternehmens

Im Gegensatz zur Unterscheidung zwischen Einzel- und Gesamtrechtsnachfolge im Zivilrecht ist die Einbringung des Einzelunternehmens in eine GmbH genauso wie die Umwandlung nach Umwandlungsgesetz als Einbringung gem. §§ 20 ff. UmwStG zu behandeln.

Um die Einbringung des Einzelunternehmens in eine GmbH für den Einbringenden steuerneutral zu realisieren, sind daher die Voraussetzungen der gesetzlichen Regelungen in den §§ 20 ff. UmwStG zu beachten. Hiernach ist es auf Antrag und unter bestimmten Voraussetzungen für den einbringenden Inhaber möglich, die bisherigen Buchwerte des Einzelunternehmens in der GmbH fortzuführen.

Allerdings hat der Gesetzgeber die Bewertungswahlrechte in den §§ 20, 21 und 24 UmwStG durch das Steueränderungsgesetz 2015 vom 02.11.2015 dahingehend eingeschränkt, dass neben neuen Gesellschaftsrechten an der übernehmenden GmbH nur in beschränktem Umgang sonstige Gegenleistungen gewährt werden dürfen. Diese Einschränkungen gelten für Einbringungsvorgänge, bei denen der Einbringungsvertrag nach dem 31.12.2014 geschlossen wurde.

5. Anwendungsvoraussetzungen der §§ 20 UmwStG

Grundsätzlich muss die übernehmende GmbH das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert ansetzen. Hiervon abweichend besteht bei Einhaltung der Voraussetzungen der §§ 20 ff UmwStG ein Wahlrecht, das eingebrachte Betriebsvermögen entweder einheitlich unter Fortführung der Buchwerte des Einzelunternehmens oder mit Zwischenwerten anzusetzen.

Im wesentlichen geht es um folgende Voraussetzungen:

  1. Einbringung eines qualifizierten Einbringungsgegenstandes;
  2. Einbringung in eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft;
  3. Der einbringende Unternehmer erhält neue Anteile an der aufnehmenden Gesellschaft.

Im Detail ist das Bewertungswahlrecht der übernehmenden GmbH an die vollumfängliche Einhaltung der folgenden Voraussetzungen geknüpft:

a) Qualifizierter Einbringungsgegenstand

Wesentliche Voraussetzung für das Bewertungswahlrecht gem. § 20 Abs. 2 ist, dass ein Betrieb, Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG eingebracht wird.

Nach § 21 Abs. 1 UmwStG kommen auch sog. mehrheitsvermittelnde oder mehrheitsverstärkende Anteile an einer Kapitalgesellschaft in Betracht.

Bei Einbringung eines Betriebs oder Teilbetriebs ist das Bewertungswahlrecht an die Übertragung mit allen funktionell wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang auf die übernehmende Kapitalgesellschaft geknüpft.

Eine nach § 20 UmwStG begünstigte Buchwerteinbringung setzt voraus, dass auf den übernehmenden Rechtsträger alle Wirtschaftsgüter übertragen werden, die im Einbringungszeitpunkt zu den funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen des betreffenden Betriebs gehören.

BFH, Urteil vom 29.11.2017 ( I R 7/16)

Zu den funktionell wesentlichen Betriebsgrundlagen des Betriebs gehören neben Produktions- und Betriebsgebäuden regelmäßig auch Bürogebäude, Fahrzeuge oder Maschinen. Auch Patente, Marken, Erfindungen und der Kundenstamm stellen regelmäßig funktionell wesentliche Betriebsgrundlagen dar. Dies gilt unabhängig davon, ob diese Wirtschaftsgüter bilanziert werden (können) oder nicht.

Beispiel zum qualifizierten Einbringungsgegenstand

Im Falle der Umwandlung einer Werbeagentur in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) in eine GmbH geht das ohne vorherige Eintragung der Firma im Handelsregister und unter Fortführung der Buchwerte nur im Rahmen einer Einbringung unter Anwendung des § 20 UmwStG. Zu den funktionell wesentlichen Betriebsgrundlagen einer Werbeagentur gehört neben der Büroeinrichtung zwingend auch der Kundenstamm. Die Einbringung der Werbeagentur in die GmbH wäre möglich im Wege der Sachgründung durch Sacheinlage des Betriebs des Einzelunternehmens, aber auch im Rahmen einer Bargründung der GmbH mit anschließender Einbringung im Rahmen einer Sachkapitalerhöhung.

b) Sicherstellung der Besteuerung bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft

Das Bewertungswahlrecht hinsichtlich des eingebrachten Betriebsvermögens ist gem. § 20 Abs. 2 S. 2 UmwStG weiterhin davon abhängig, dass es später bei der übernehmenden GmbH der Besteuerung mit Körperschaftsteuer unterliegt (Nr. 1). Hinsichtlich der Gewinnbesteuerung aus der Veräußerung darf das Recht der Bundesrepublik Deutschland nicht ausgeschlossen oder beschränkt sein (Nr. 3).

c) Sicherstellung der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile

d) Einbringung gegen Gewährung neuer Anteile an der aufnehmenden GmbH

Im Zuge der Einbringung muss der Einbringende neue Anteile an der aufnehmenden Gesellschaft (Sacheinlage) erhalten. In eingeschränktem Umfang können neben den neuen Anteilen auch andere Wirtschaftsgüter (sonstige Gegenleistungen) gewährt werden (§ 20 Abs. 2 S. 4 UmwStG).

Diesbezüglich hat der BFH mit Urteil vom 07.04.2010 (I R 55/09) entschieden, dass auch im Falle der Verpflichtung zur Einbringung eines Betriebs oder Teilbetriebs als Aufgeld (Agio) im Zuge einer Bargründung oder Barkapitalerhöhung eine Sacheinlage i.S.d. § 20 UmwStG vorliegt.

6. Erstberatung zur Sachgründung einer GmbH durch Einbringung des Einzelunternehmens

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